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我國稅收抵免制度（掌握）

（一）基本規(guī)則

1.直接抵免

居民企業(yè)以及在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)，取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當期應納稅額中抵免，抵免限額為該項所得依照《企業(yè)所得稅法》及其實施條例計算的應納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后5個年度內，用每年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補：

（1）居民企業(yè)來源于中國境外的應稅所得；

（2）非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所，取得發(fā)生在中國境外但與該機構、場所有實際聯(lián)系的應稅所得。

2.間接抵免

居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國企業(yè)分得的來源于中國境外的股息、紅利等權益性投資收益，外國企業(yè)在境外實際繳納的所得稅稅額中屬于該項所得負擔的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，在企業(yè)所得稅稅法規(guī)定的抵免限額內抵免。

（二）境外所得的范圍和抵免辦法

1.納稅人境外所得的范圍

（1）居民企業(yè)（包括按境外法律設立但實際管理機構在中國，被判定為中國稅收居民的企業(yè)）可以就其取得的境外所得直接繳納和間接負擔的境外企業(yè)所得稅性質的稅額進行抵免。

（2）非居民企業(yè)（外國企業(yè)）在中國境內設立的機構（場所）可以就其取得的發(fā)生在境外，但與該機構（場所）有實際聯(lián)系的所得直接繳納的境外企業(yè)所得稅性質的稅額進行抵免。

2.抵免辦法

（1）直接抵免

解釋：企業(yè)直接作為納稅人就其境外所得在境外繳納的所得稅額在我國應納稅額中抵免。

適用范圍：主要適用于企業(yè)就來源于境外的營業(yè)利潤所得在境外所繳納的企業(yè)所得稅，以及就來源于或發(fā)生于境外的股息、紅利等權益性投資所得、利息、租金、特許權使用費、財產轉讓等所得在境外被源泉扣繳的預提所得稅。

（2）間接抵免

解釋：境外企業(yè)就分配股息前的利潤繳納的外國所得稅額中由我國居民企業(yè)就該項分得的股息性質的所得間接負擔的部分，在我國的應納稅額中抵免。

適用范圍：我國居民企業(yè)（母公司）的境外子公司在所在國（地區(qū)）繳納企業(yè)所得稅后，將稅后利潤的一部分作為股息、紅利分配給該母公司，子公司在境外就其應稅所得實際繳納的企業(yè)所得稅稅額中按母公司所得股息占全部稅后利潤之比的部分即屬于該母公司間接負擔的境外企業(yè)所得稅稅額。

（三）境外所得稅額抵免計算的基本項目

1.企業(yè)應按照稅法的有關規(guī)定準確計算下列當期與抵免境外所得稅有關的項目后，確定當期實際可抵免分國（地區(qū)）別的境外所得稅稅額和抵免限額：

（1）境內所得的應納稅所得額（境內應納稅所得額）和分國（地區(qū)）別的境外所得的應納稅所得額（境外應納稅所得額）；

（2）分國（地區(qū)）別的可抵免境外所得稅稅額；

（3）分國（地區(qū)）別的境外所得稅的抵免限額。

2.自2017年1月1日起，企業(yè)可以選擇“分國（地區(qū)）不分項”或者“不分國（地區(qū)）不分項”計算其來源于境外的應納稅所得額，并按照有關規(guī)定計算其可抵免境外所得稅稅額和抵免限額。上述方式一經選擇，5年內不得改變。

（四）境外應納稅所得額的計算

1.確認境外所得的實現(xiàn)年度

（1）企業(yè)來源于境外的股息、紅利等權益性投資收益所得，若實際收到所得的日期與境外被投資方作出利潤分配決定的日期不在同一納稅年度的，應按被投資方作出利潤分配日所在的納稅年度確認境外所得。

（2）企業(yè)來源于境外的利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等收入，若未能在合同約定的付款日期當年收到上述所得，仍應按合同約定付款日期所屬的納稅年度確認境外所得。

（3）企業(yè)收到某一納稅年度的境外所得已納稅憑證時，凡是遲于次年5月31日匯算清繳終止日的，可以對該所得境外稅額抵免追溯計算。

2.境外應納稅所得額的計算思路

（1）根據(jù)稅法規(guī)定確定的境外所得，在計算適用境外稅額直接抵免的應納稅所得額時，應為將該項境外所得直接繳納的境外所得稅額還原計算后的境外稅前所得。

（2）直接繳納稅額還原后的所得中屬于股息、紅利所得的，在計算適用境外稅額間接抵免的境外所得時，應再將該項境外所得間接負擔的稅額還原計算，即該境外股息、紅利所得應為境外股息、紅利稅后凈所得與就該項所得直接繳納和間接負擔的稅額之和。

（3）對上述稅額還原后的境外稅前所得，應再就計算企業(yè)應納稅所得總額時已按稅法規(guī)定扣除的有關成本費用中與境外所得有關的部分進行對應調整扣除后，計算為境外應納稅所得額。

3.居民企業(yè)境外應納稅所得額的計算

（1）居民企業(yè)應就其來源于境外的股息、紅利等權益性投資收益，以及利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等收入，扣除按照《企業(yè)所得稅法》及其實施條例等規(guī)定計算的與取得該項收入有關的各項合理支出后的余額為應納稅所得額。

（2）在計算境外應納稅所得額時，企業(yè)為取得境內、境外所得而在境內、境外發(fā)生的共同支出，與取得境外應稅所得有關的、合理的部分，應在境內、境外［分國（地區(qū)）別］應稅所得之間，按照合理比例進行分攤后扣除。

4.境外分支機構應納稅所得額的計算

（1）居民企業(yè)在境外投資設立不具有獨立納稅地位的分支機構，其來源于境外的所得，以境外收入總額扣除與取得境外收入有關的各項合理支出后的余額為應納稅所得額。

（2）在匯總計算境外應納稅所得額時，企業(yè)在境外同一國家（地區(qū)）設立不具有獨立納稅地位的分支機構，選擇“分國（地區(qū)）不分項”計算其來源于境外的應納稅所得額，按照《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的有關規(guī)定計算的虧損，不得抵減其境內或他國（地區(qū)）的應納稅所得額，但可以用同一國家（地區(qū)）其他項目或以后年度的所得按規(guī)定彌補。

（五）可予抵免境外所得稅稅額的確認

可予抵免境外所得稅稅額，是指企業(yè)來源于中國境外的所得依照中國境外稅收法律以及相關規(guī)定應當繳納并已實際繳納的企業(yè)所得稅性質的稅款。

（六）適用間接抵免的外國企業(yè)持股比例的計算層級

1.間接抵免的含義

境外企業(yè)就分配股息前的利潤繳納的外國所得稅額中由我國居民企業(yè)就該項分得的股息性質的所得間接負擔的部分，在我國的應納稅額中抵免。

2.間接抵免的適用范圍

居民企業(yè)（跨國母子公司）從其符合規(guī)定“持股條件”的境外子公司取得的股息、紅利等權益性投資收益所得，即跨國母子公司之間的股息、紅利等權益性投資收益所得。

3.多層間接抵免法

除另有規(guī)定外，由居民企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國企業(yè)，限于符合以下持股方式的五層外國企業(yè)：

（1）第一層：單一居民企業(yè)直接持有20%以上股份的外國企業(yè)；

（2）第二層至第五層：單一上一層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由該企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合規(guī)定持股方式的外國企業(yè)間接持有總和達到20%以上股份的外國企業(yè)。

（七）境外所得間接負擔稅額的計算

居民企業(yè)在用境外所得間接負擔的稅額進行稅收抵免時，其取得的境外投資收益實際間接負擔的稅額，是指根據(jù)直接或者間接持股方式合計持股20%以上（含20%）的規(guī)定層級的外國企業(yè)股份，由此應分得的股息、紅利等權益性投資收益中，從最低一層外國企業(yè)起逐層計算的屬于由上一層企業(yè)負擔的稅額，其計算公式如下：

本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負擔的稅額=（本層企業(yè)就利潤和投資收益所實際繳納的稅額+符合規(guī)定的由本層企業(yè)間接負擔的稅額）×本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）÷本層企業(yè)所得稅后利潤額

（八）抵免限額的計算

1.抵免限額，是指企業(yè)來源于中國境外的所得，依照企業(yè)所得稅法和條例的規(guī)定計算的應納稅額。除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，該抵免限額計算公式為：

某國（地區(qū)）所得稅抵免限額=境內、境外所得依照所得稅法和條例規(guī)定計算的應納稅總額×來源于某國（地區(qū)）的應納稅所得額÷境內、境外應納稅所得總額

該公式可以簡化成：

某國（地區(qū)）所得稅抵免限額=來源于某國的（稅前）應納稅所得額×國內稅率

2.適用稅率

（1）中國境內、境外所得依照《企業(yè)所得稅法》及其《實施條例》的規(guī)定計算的應納稅總額的稅率是25%，即使企業(yè)境內所得按稅收法規(guī)規(guī)定享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的，在進行境外所得稅額抵免限額計算中的中國境內、境外所得應納稅總額所適用的稅率也應為25%。

（2）符合規(guī)定的高新技術企業(yè)其來源于境外的所得可以按照15%的優(yōu)惠稅率繳納企業(yè)所得稅，在計算境外抵免限額時，可按照15%的優(yōu)惠稅率計算境內外應納稅總額。

3.非實際虧損額

企業(yè)在同一納稅年度的境內外所得加總為正數(shù)的，其境外分支機構發(fā)生的虧損，由于結轉彌補的限制而發(fā)生的未予彌補的部分（非實際虧損額），今后在該分支機構的結轉彌補期限不受5年期限制。

（九）稅收饒讓抵免

居民企業(yè)從與我國政府訂立稅收協(xié)定（或安排）的國家（地區(qū)）取得的所得，按照該國（地區(qū)）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應視同已繳稅額在中國的應納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。

（十）簡易辦法計算抵免

居民企業(yè)從境外未達到直接持股20%條件的子公司取得的股息所得，以及取得利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等所得，向所得來源國直接繳納的預提所得稅額，應按直接抵免有關規(guī)定正常計算抵免，不適用簡易辦法計算抵免。

（十一）境外所得稅抵免時應納所得稅額的計算

企業(yè)抵免境外所得稅額后實際應納所得稅額的計算公式：

企業(yè)實際應納所得稅額=企業(yè)境內外所得應納稅總額-企業(yè)所得稅減免、抵免優(yōu)惠稅額-境外所得稅抵免額

公式中抵免優(yōu)惠稅額是指企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。

境外所得稅抵免額是指按照規(guī)定計算的境外所得稅額在抵免限額內實際可以抵免的稅額。

所屬章節(jié)：第三章  國際稅收

注：以上內容選自張泉春老師2025年《稅法二》輕一·基礎細講班授課講義

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