在注會稅法科目中，該知識點系統(tǒng)規(guī)定了企業(yè)在計算應(yīng)稅所得時可扣除的各類支出及其具體限額。這一知識點聚焦于如何合法、合規(guī)地確認成本費用，涵蓋業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費、利息支出等常見項目的扣除比例，以及公益性捐贈、研發(fā)費用加計扣除等特殊政策的應(yīng)用規(guī)則。

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【所屬章節(jié)】

第四章：企業(yè)所得稅法

第二節(jié)：應(yīng)納稅所得額

【知 識 點】

扣除項目及其標(biāo)準(zhǔn)

【學(xué)習(xí)思路】

1.工資、薪金支出

（1）企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準(zhǔn)予據(jù)實扣除。

點撥

注意“合理”“據(jù)實”兩個關(guān)鍵詞，還要注意福利性補貼的處理。

①注意工資薪金的“合理”性。“合理的工資、薪金”是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資、薪金。屬于國有性質(zhì)的企業(yè)，其工資、薪金不得超過政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額；超過部分，不得計入企業(yè)工資、薪金總額，也不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。

②注意工資薪金的“據(jù)實”性。可扣除的工資薪金有“實際發(fā)放”的特征。企業(yè)在年度匯算清繳結(jié)束前向員工實際支付的已預(yù)提匯繳年度工資薪金，準(zhǔn)予在匯繳年度按規(guī)定扣除。

舉例

某企業(yè)2024年12月的職工工資在當(dāng)月預(yù)提計入成本費用，但跨年在2025年1月才實際支付，則該項工資可在計算2024年度應(yīng)納稅所得額時扣除。

③注意福利性補貼的兩類處理規(guī)則。

企業(yè)福利性補貼支出，凡列入企業(yè)員工工資薪金制度、固定與工資薪金一起發(fā)放且符合上述“合理”“據(jù)實”條件的，可作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出，按規(guī)定在稅前扣除。

不能同時符合上述合理工資、薪金支出條件的福利性補貼，應(yīng)作為職工福利費，按規(guī)定計算限額稅前扣除。

（2）企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實際發(fā)生的費用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費用，應(yīng)作為勞務(wù)費支出；直接支付給員工個人的費用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費支出。其中屬于工資薪金支出的費用，準(zhǔn)予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。

（3）企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時工、實習(xí)生、返聘離退休人員所實際發(fā)生的費用，應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準(zhǔn)予計入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計算其他各項相關(guān)費用扣除的依據(jù)。

點撥

要明確非常規(guī)用工支出不是勞務(wù)支出，對非常規(guī)用工要注意區(qū)分福利部門用工和生產(chǎn)經(jīng)營活動用工。非福利部門的非常規(guī)用工的工資也屬于工資薪金總額，可作為職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費的扣除限額計算基數(shù)；福利部門的非常規(guī)用工的工資則屬于福利費支出。例如：銷售部招季節(jié)工發(fā)生的費用屬于工資薪金支出；職工食堂招臨時工發(fā)生的費用屬于職工福利支出。

（4）上市公司依照《上市公司股權(quán)激勵管理辦法》要求建立職工股權(quán)激勵計劃，并按我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，在股權(quán)激勵計劃授予激勵對象時，按照該股票的公允價格及數(shù)量，計算確定作為上市公司相關(guān)年度的成本或費用，作為換取激勵對象提供服務(wù)的對價。

視不同情況進行不同的涉稅處理：

點撥

①在居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃的費用扣除問題上，存在著稅會差異：企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，上市公司股權(quán)激勵計劃一旦開始實施，其估計的金額將計入成本費用。即從授予開始，員工開始提供服務(wù)，該服務(wù)的成本就應(yīng)計入企業(yè)成本費用。但是稅法強調(diào)支出的確定性，對于企業(yè)工資薪金支出，必須按每年度“實際支付”金額據(jù)實扣除。因此，根據(jù)稅法的規(guī)定，這種工資性費用應(yīng)在激勵對象行權(quán)時給予扣除。

②根據(jù)我國個人所得稅法的有關(guān)規(guī)定，對個人取得股權(quán)激勵計劃標(biāo)的物（可公開交易的股票期權(quán)除外），在計算個人所得稅時，也是在個人實際行權(quán)時，確認為個人所得，作為個人工資薪金所得項目征稅。因此，個人確認收入，與企業(yè)確認成本費用，形成相互匹配。

舉例

假設(shè)A公司為一上市公司，20×4年1月1日，公司向其200名管理人員每人授予100股股票期權(quán)，這些管理人員從20×4年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以4元/股的價格購買100股A公司股票。公司估計該期權(quán)在授予日的公允價格為15元/股。從授予日起的三年時間內(nèi)，共有45名被授予股票期權(quán)的管理人員離開A公司。假設(shè)剩余155名被授予股票期權(quán)的管理人員都在20×6年12月31日行權(quán)，A公司股票面值為1元/股，行權(quán)日的公允價格為10元/股。

按照會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，A公司會計賬務(wù)處理：

（1）A公司在三年間共確認管理費用232500元（155×15×100），在授予日，不作賬務(wù)處理；

（2）在等待期三年內(nèi)，每年A公司的賬務(wù)處理如下：

借：管理費用　　　　　　　　　77500

　貸：資本公積—其他資本公積　　77500

（3）職工行權(quán)時，A公司的賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款　　　　　　　　　62000

　　資本公積—其他資本公積　 232500

　貸：股本　　　　　　　　　　　15500

　　　資本公積—股本溢價　　　 279000

按照稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅處理為：

企業(yè)所得稅稅前扣除金額=（職工實際行權(quán)時該股票的公允價格-職工實際支付價格）×行權(quán)數(shù)量=（10-4）×155×100=93000（元）

A公司在職工實際行權(quán)時，允許當(dāng)年在企業(yè)所得稅稅前扣除93000元。

這是國家稅務(wù)總局網(wǎng)站公示的例題，其處理也體現(xiàn)出：當(dāng)稅法與會計規(guī)定出現(xiàn)差異時，按照稅法規(guī)定計算納稅的處理原則。

2.職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費

（1）基本規(guī)定

提示

職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費三項費用不是采用計提或預(yù)提的方法支出，而采用的是“據(jù)實支出、限額控制”的方法。其中職工教育經(jīng)費超支的部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

舉例

某服裝生產(chǎn)企業(yè)2024年應(yīng)付職工工資380萬元，實際為本企業(yè)雇員支付工資300萬元、獎金40萬元、地區(qū)補貼20萬元，假定該企業(yè)工資、薪金支出符合合理性標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)年職工福利費、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費可在企業(yè)所得稅前列支的限額分別是多少？

【分析】

該企業(yè)當(dāng)年可在企業(yè)所得稅前列支的工資、薪金總額=300+40+20=360（萬元）

其當(dāng)年可在企業(yè)所得稅前列支的職工福利費限額=360×14%=50.4（萬元）（若實際發(fā)生40萬元，可扣40萬元）

其當(dāng)年可在企業(yè)所得稅前列支的工會經(jīng)費限額=360×2%=7.2（萬元）

其當(dāng)年可在企業(yè)所得稅前列支的職工教育經(jīng)費限額=360×8%=28.8（萬元）。（若實際發(fā)生30萬元，當(dāng)年可扣28.8萬元）

點撥

納稅人的上述三項費用按照實際發(fā)生額與限額孰低的原則進行扣除。

（2）特殊規(guī)定

①軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費中的職工培訓(xùn)費用，根據(jù)規(guī)定可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。軟件生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)確劃分職工教育經(jīng)費中的職工培訓(xùn)費支出，對于不能準(zhǔn)確劃分的，以及準(zhǔn)確劃分后職工教育經(jīng)費中扣除職工培訓(xùn)費用的余額，一律按照工資、薪金總額8%的比例扣除。

②核力發(fā)電企業(yè)為培養(yǎng)核電廠操縱員發(fā)生的培養(yǎng)費用，可作為企業(yè)的發(fā)電成本在稅前扣除。企業(yè)應(yīng)將核電廠操縱員培養(yǎng)費與員工的職工教育經(jīng)費嚴格區(qū)分，單獨核算，員工實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出不得計入核電廠操縱員培養(yǎng)費直接扣除。

（3）其他注意事項

①工會經(jīng)費扣除要有憑據(jù)。企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，應(yīng)取得合法、有效的工會經(jīng)費專用收據(jù)或者代收憑據(jù)依法在稅前扣除。

②職工教育經(jīng)費扣除有范圍限定。企業(yè)員工參加學(xué)歷教育（如碩士、博士、EMBA）的費用不能作為職工教育經(jīng)費扣除，只能由個人自行負擔(dān)。

③三項經(jīng)費按照合理的工資、薪金總額計算稅前扣除限額；作為扣除限額計算基數(shù)的企業(yè)工資、薪金支出還要注意是否合理和據(jù)實，不符合規(guī)定的職工工資總額不得在企業(yè)所得稅前扣除，也不能作為計算“三項經(jīng)費”稅前扣除限額的依據(jù)。

④職工教育經(jīng)費的超支，屬于稅法與會計的暫時性差異；職工福利費、工會經(jīng)費的超支，屬于稅法和會計的永久性差異。職工教育經(jīng)費超支額結(jié)轉(zhuǎn)以后年度，會影響以后年度的應(yīng)納稅所得額。

舉例

某企業(yè)上年職工教育經(jīng)費超限額5萬元，本年職工教育經(jīng)費限額40萬元但只實際發(fā)生32萬元，則上年結(jié)轉(zhuǎn)的5萬元可在本年扣除。本年發(fā)生32萬元，卻扣除（32+5）萬元，比本年賬面多扣的5萬元應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。

3.社會保險費和其他保險費（教材P184、3和P186、10）

4.利息費用——扣除標(biāo)準(zhǔn)

（1）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出可據(jù)實扣除。

（2）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分可據(jù)實扣除，超過部分不允許扣除。

關(guān)于金融企業(yè)同期同類利率的把握：①金融企業(yè)公布同期同類平均利率。②金融企業(yè)對某些企業(yè)提供的實際利率。

金融企業(yè)不等同于銀行——金融企業(yè)包括銀行以及非銀行金融機構(gòu)。

所謂金融企業(yè)，是指：各類銀行、保險公司及經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)從事金融業(yè)務(wù)的非銀行金融機構(gòu)。包括國家專業(yè)銀行、區(qū)域性銀行、股份制銀行、外資銀行、中外合資銀行以及其他綜合性銀行；還包括全國性保險企業(yè)、區(qū)域性保險企業(yè)、股份制保險企業(yè)、中外合資保險企業(yè)以及其他專業(yè)性保險企業(yè)；也包括城市、農(nóng)村信用社、各類財務(wù)公司以及其他從事信托投資、租賃等業(yè)務(wù)的專業(yè)和綜合性非銀行金融機構(gòu)。非金融企業(yè)，是指除上述金融企業(yè)以外的所有企業(yè)、事業(yè)單位以及社會團體等企業(yè)或組織。

舉例

某公司2024年度“財務(wù)費用”賬戶中含有兩筆利息支出：

（1）1月初以年利率8%向某經(jīng)批準(zhǔn)從事信托投資業(yè)務(wù)的公司借入的期限為9個月的生產(chǎn)周轉(zhuǎn)用資金300萬元的借款利息；

（2）1月初向某事業(yè)單位借入的與第一筆借款同期的生產(chǎn)周轉(zhuǎn)用資金100萬元的借款利息10.5萬元。

該公司2024年度可在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的利息費用是多少？

【分析】經(jīng)批準(zhǔn)從事信托投資業(yè)務(wù)的公司屬于金融企業(yè)范疇，該公司可在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的金融企業(yè)利息費用=300×8%÷12×9=18（萬元）；

向事業(yè)單位（非金融企業(yè)）借入款項可扣除的利息費用限額=100×8%÷12×9=6（萬元），該公司支付的利息10.5萬元超過按同期同類金融企業(yè)貸款利率計算的利息費用，只可按照限額扣除。

該公司當(dāng)年可在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的利息費用=18+6=24（萬元）。

思考

另一個提問角度：應(yīng)調(diào)整多少應(yīng)納稅所得額？

10.5-6=4.5（萬元），需要調(diào)增所得。

（3）關(guān)聯(lián)企業(yè)利息費用的扣除

①核心內(nèi)容：進行兩個合理性的衡量——總量的合理性（防止資本弱化形成“稅盾”）和利率的合理性。

第一個合理性——從資本結(jié)構(gòu)角度判別借款總量的合理性，即通過債資比例來判別關(guān)聯(lián)借款總量是否超標(biāo)。債資比例（接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資的比例），金融企業(yè)5∶1；其他企業(yè)2∶1。

借款總量合理性的衡量結(jié)果——超過債資比例的利息不得在當(dāng)年和以后年度扣除。

第二個合理性——通過合理利率標(biāo)準(zhǔn)來判別那些未超過債資比例的利息是否符合合理的水平，使利率水平符合合理性。

舉例

某新辦制造企業(yè)（居民企業(yè)）2024年1月1日，為生產(chǎn)經(jīng)營向關(guān)聯(lián)方借入1年期經(jīng)營性資金600萬元，關(guān)聯(lián)借款利息支出50萬元，該關(guān)聯(lián)方對企業(yè)的權(quán)益性投資為200萬元，銀行同期同類貸款年利率為7%，則該企業(yè)當(dāng)年在計算應(yīng)納稅所得額時利息費用需納稅調(diào)整的金額為多少？

【分析】

第一個合理性判斷：合理的借款總量=200×2=400（萬元）

第二個合理性判斷：合理的利率水平的利息費用=400×7%=28（萬元）

則利息支出超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的金額=50-28=22（萬元），需要進行納稅調(diào)整，調(diào)增應(yīng)納稅所得額22萬元。

②關(guān)聯(lián)方利息支出的其他規(guī)定：企業(yè)能按規(guī)定提供相關(guān)資料并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。

點撥

此情形沒有債資比的約束，但是利率不能超出合理水平。

（4）企業(yè)向自然人借款的利息支出

向有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出——企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，符合規(guī)定條件的（關(guān)聯(lián)方債資比例和合理利率標(biāo)準(zhǔn)），準(zhǔn)予扣除。

向沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出——企業(yè)向除上述規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，準(zhǔn)予扣除：

①企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；

②企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。

5.借款費用——費用化還是資本化

（1）企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準(zhǔn)予扣除。

（2）企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款利息不需要資本化，可在發(fā)生當(dāng)期扣除。

（3）企業(yè)通過發(fā)行債券、取得貸款、吸收保戶儲金等方式融資而發(fā)生的合理的費用支出，符合資本化條件的，應(yīng)計入相關(guān)資產(chǎn)成本；不符合資本化條件的，應(yīng)作為財務(wù)費用，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實扣除。

點撥1

按照此項規(guī)定，不需資本化的融資費用，不必分期攤銷，可直接據(jù)實扣除。

點撥2

借款利息是借款費用的組成部分，但不是全部。借款利息也有費用化與資本化之分。由于借款費用的主體為借款利息，特列表分析：

6.匯兌損失

匯率折算形成的匯兌損失，除已經(jīng)計入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進行利潤分配相關(guān)的部分外，準(zhǔn)予扣除。

7.業(yè)務(wù)招待費——一個標(biāo)準(zhǔn)和一個限度

（1）企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照實際發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。

（2）對從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)（包括集團公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)等），其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，可以按規(guī)定的比例計算業(yè)務(wù)招待費扣除限額。

（3）企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌辦活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，可按實際發(fā)生額的60%計入企業(yè)籌辦費，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。

（4）注意以下5個方面問題：

①業(yè)務(wù)招待費開支存在扣除限額，需要做標(biāo)準(zhǔn)與限度的計算并進行比較，將當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰（限度）與業(yè)務(wù)招待費實際發(fā)生額的60%（標(biāo)準(zhǔn)）比大小，擇其小者作為可扣除金額。

②作為業(yè)務(wù)招待費稅前扣除限額計算基數(shù)的收入，是當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入，這一收入口徑不是會計口徑，而是稅法規(guī)定的口徑。銷售（營業(yè)）收入包括銷售貨物收入、提供勞務(wù)收入等主營業(yè)務(wù)收入，讓渡資產(chǎn)使用權(quán)（收取資產(chǎn)租金或使用費）收入等其他業(yè)務(wù)收入和會計上不確認收入而稅法上視同銷售的收入等，但是不含營業(yè)外收入、資產(chǎn)處置收益和投資收益等。

舉例

某工業(yè)企業(yè)2024年銷售貨物收入3000萬元，出租設(shè)備收入300萬元，出租包裝物收入100萬元，視同銷售貨物收入600萬元，轉(zhuǎn)讓一間車庫收益700萬元，接受捐贈收入20萬元，債務(wù)重組收益10萬元，當(dāng)年實際發(fā)生業(yè)務(wù)招待費30萬元，該企業(yè)當(dāng)年可在企業(yè)所得稅前列支的業(yè)務(wù)招待費金額是多少？

【分析】確定計算業(yè)務(wù)招待費稅前扣除限額的基數(shù)

=3000+300+100+600=4000（萬元）

轉(zhuǎn)讓車庫收益屬于資產(chǎn)處置收益，接受捐贈收入屬于營業(yè)外收入，債務(wù)重組收益屬于其他收益，不能作為計算業(yè)務(wù)招待費稅前扣除限額的基數(shù)。

標(biāo)準(zhǔn)為發(fā)生額的60%：30×60%=18（萬元）

限度為銷售（營業(yè)）收入的5‰：4000×5‰=20（萬元）

兩數(shù)據(jù)比大小后擇其小者扣除，該企業(yè)當(dāng)年可在企業(yè)所得稅前列支的業(yè)務(wù)招待費金額是18萬元。

（4）注意以下5個方面問題（續(xù)）：

③業(yè)務(wù)招待費的稅前扣除限額計算基數(shù)與廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的稅前扣除限額計算基數(shù)是一致的，都為銷售（營業(yè)）收入。

④由于投資是從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的集團公司總部、創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，所以其從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入是其主營業(yè)務(wù)收入。從事股權(quán)投資業(yè)務(wù)的企業(yè)，其業(yè)務(wù)招待費的稅前扣除限額計算基數(shù)包括從被投資企業(yè)所分配的股息、紅利以及股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

⑤對于籌建期間的業(yè)務(wù)招待費支出，采用了業(yè)務(wù)招待費的扣除標(biāo)準(zhǔn)、籌辦費的扣除方法。業(yè)務(wù)招待費的扣除標(biāo)準(zhǔn)體現(xiàn)在實際發(fā)生額的60%的比例限制；籌辦費的扣除方法則是納稅人可采用在開始經(jīng)營之日的當(dāng)年一次性扣除，或者作為長期待攤費用不短于3年攤銷。

8.廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費

（1）企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。

（2）至2025年12月31日止，對化妝品制造或銷售、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造）（產(chǎn)銷化妝品；制造藥飲料）企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入30%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

（3）對簽訂廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費分攤協(xié)議（以下簡稱“分攤協(xié)議”）的關(guān)聯(lián)企業(yè)，其中一方發(fā)生的不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入稅前扣除限額比例內(nèi)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出可以在本企業(yè)扣除，也可以將其中的部分或全部按照分攤協(xié)議歸集至另一方扣除。另一方在計算本企業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出企業(yè)所得稅稅前扣除限額時，可將按照上述辦法歸集至本企業(yè)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費不計算在內(nèi)。

舉例

甲乙兩企業(yè)是關(guān)聯(lián)企業(yè)，簽訂有廣宣費分攤協(xié)議，甲企業(yè)當(dāng)期實際發(fā)生廣宣費1000萬元，未超限額，按照分攤協(xié)議將其中300萬元分攤給乙企業(yè)扣除，則乙企業(yè)接受分攤的300萬元（甲企業(yè)限額內(nèi)）的廣宣費可以直接在乙企業(yè)當(dāng)期的稅前列支，不受乙企業(yè)自身廣宣費限額的影響。若甲企業(yè)將超出自身限額的廣宣費分攤給乙企業(yè)，超出限額的部分不得在乙企業(yè)稅前列支。

（4）企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，可按實際發(fā)生額計入企業(yè)籌辦費，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。

（5）煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，一律不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

（6）注意以下4個方面的問題：

①注意業(yè)務(wù)招待費和業(yè)務(wù)宣傳費不是同一個概念。

業(yè)務(wù)招待費是因管理、購銷等各個部門業(yè)務(wù)需要而進行的交際應(yīng)酬的開支，如請客吃飯、娛樂等，發(fā)生在各個部門的交際應(yīng)酬費一般都歸集在“管理費用—業(yè)務(wù)招待費”中。稅前扣除有一個標(biāo)準(zhǔn)和一個限額，擇其小者扣除。

業(yè)務(wù)宣傳費計入銷售費用，只有一個稅前扣除限額。

②業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費計算稅前扣除限額的基數(shù)都是銷售（營業(yè)）收入，不是企業(yè)全部收入。

③廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的超標(biāo)準(zhǔn)部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，屬于稅法與會計制度的暫時性差異；而業(yè)務(wù)招待費的超標(biāo)準(zhǔn)部分不能向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，屬于稅法與會計制度的永久性差異。

④要注意廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費與贊助費的區(qū)別。與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的非廣告性質(zhì)的贊助費支出在企業(yè)所得稅前不得列支。

舉例

2024年某制藥企業(yè)銷售（營業(yè)）收入5000萬元，當(dāng)年實際發(fā)生廣宣費1000萬元（已取得相應(yīng)發(fā)票），以前年度累計結(jié)轉(zhuǎn)廣宣費扣除額200萬元。則：

當(dāng)年廣宣費限額=5000×30%=1500（萬元）

當(dāng)年實際發(fā)生1000萬元小于限額可以扣除，限額余額=1500-1000=500（萬元）。

本題以前年度累計結(jié)轉(zhuǎn)扣除額200萬元＜限額余額500萬元，當(dāng)年應(yīng)納稅所得額調(diào)減200萬元。

假如題目已知條件給出的以前年度累計結(jié)轉(zhuǎn)廣宣費扣除額為600萬元，則當(dāng)年應(yīng)納稅所得額調(diào)減500萬元。

9.環(huán)境保護專項資金

企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項資金，準(zhǔn)予扣除；上述專項資金提取后改變用途的，不得扣除。

10.租賃費

企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費，按照以下方法扣除：

（1）屬于經(jīng)營性租賃發(fā)生的租入固定資產(chǎn)的租賃費支出，根據(jù)租賃期限均勻扣除。

（2）屬于融資性租賃發(fā)生的租入固定資產(chǎn)的租賃費支出，構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費用，分期扣除；租賃費支出不得在當(dāng)期直接扣除。

口訣

經(jīng)營租賃均勻扣；融資租賃提折舊。

11.勞動保護費

（1）勞動保護支出是指確因工作需要為雇員配備或提供工作服、手套、安全保護用品、防暑降溫用品等所發(fā)生的支出。企業(yè)發(fā)生的合理的勞動保護支出，準(zhǔn)予扣除。

點撥

防暑降溫用品和防暑降溫費用的性質(zhì)不同。前者屬于勞動保護費支出，后者屬于職工福利費支出。

（2）自2011年7月1日起，企業(yè)根據(jù)其工作性質(zhì)和特點，由企業(yè)統(tǒng)一制作并要求員工工作時統(tǒng)一著裝所發(fā)生的工作服飾費用，根據(jù)規(guī)定，可以作為企業(yè)合理的支出給予稅前扣除。

辨析

不同來源的勞動保護用品與職工福利用品的涉稅比較：

12.公益性捐贈支出

（1）企業(yè)實際發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

這里的年度利潤總額，是指企業(yè)按照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定計算的大于零的數(shù)額。

公益性捐贈支出超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予以后3年內(nèi)在計算應(yīng)納稅所得額時結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

（2）自2019年1月1日至2025年12月31日，企業(yè)通過公益性社會組織或者縣級（含縣級）以上人民政府及其組成部門和直屬機構(gòu)，用于目標(biāo)脫貧地區(qū)的扶貧捐贈支出，準(zhǔn)予在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時據(jù)實扣除。在政策執(zhí)行期限內(nèi)，目標(biāo)脫貧地區(qū)實現(xiàn)脫貧的，可繼續(xù)適用上述政策。（教材未收錄）

①一般——利潤12%；

②目標(biāo)脫貧——100%。

（3）關(guān)于公益性捐贈支出相關(guān)費用的扣除問題：

企業(yè)在非貨幣性資產(chǎn)捐贈過程中發(fā)生的運費、保險費、人工費用等相關(guān)支出，凡納入國家機關(guān)、公益性社會組織開具的公益捐贈票據(jù)記載的數(shù)額中的，作為公益性捐贈支出按照規(guī)定在稅前扣除；上述費用未納入公益性捐贈票據(jù)記載的數(shù)額中的，作為企業(yè)相關(guān)費用按照規(guī)定在稅前扣除。

點撥

納入捐贈票據(jù)的按捐贈支出扣除；

不納入捐贈票據(jù)的按費用支出扣除。

舉例

2024年度，甲公司利潤總額900萬元，公益性捐贈限額為900×12%=108（萬元），當(dāng)年通過中華慈善總會向教育事業(yè)捐贈一批貨物，公允價值為100萬元，發(fā)生運費10萬元，則該項行為的涉稅思路：

點撥

不納入捐贈票據(jù)，作費用直接扣除，不受12%捐贈限額的限制，對捐贈方有利。

（4）公益性捐贈要注意以下六個方面的問題：

第一，要注意區(qū)分公益性捐贈與非公益性捐贈。非公益性捐贈企業(yè)所得稅稅前不得扣除。

這里所說的公益性捐贈，必須符合對象和渠道兩個條件。

①對象條件——公益——列舉的慈善活動、公益事業(yè)。

《中華人民共和國慈善法》規(guī)定公益活動包括以下內(nèi)容：扶貧、濟困；扶老、救孤、恤病、助殘、優(yōu)撫；救助自然災(zāi)害、事故災(zāi)難和公共衛(wèi)生事件等突發(fā)事件造成的損害；促進教育、科學(xué)、文化、衛(wèi)生、體育等事業(yè)的發(fā)展；防治污染和其他公害，保護和改善生態(tài)環(huán)境；符合規(guī)定的其他公益活動。

②渠道條件——間接——縣級（含縣級）以上人民政府及其組成部門和直屬機構(gòu)或公益性社會組織。

不符合對象或渠道條件的捐贈，如納稅人直接向受贈人的捐贈等，除另有規(guī)定外，不屬于公益性捐贈，在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除，應(yīng)作納稅調(diào)整。

公益性捐贈有票據(jù)佐證——企業(yè)進行公益性捐贈的支出，由公益性社會團體和縣以上政府開具公益性捐贈票據(jù)：

第二，年度利潤總額，是按照國家規(guī)定計算出來的年度會計利潤，尚未扣除允許彌補的以前年度的虧損。

第三，當(dāng)年扣除的公益性捐贈支出有限定比例的規(guī)定，一般是在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分。但是個別特殊項目在一定期限內(nèi)有全額扣除的規(guī)定。

第四，公益性捐贈有貨幣性捐贈和非貨幣性捐贈之分。非貨幣性捐贈要分解為視同銷售貨物和捐贈兩個行為。（注意企業(yè)所得稅納稅申報表的調(diào)整規(guī)則）

第五，關(guān)于捐贈成本的爭議，已經(jīng)伴隨著近幾年企業(yè)所得稅納稅申報表的調(diào)整而塵埃落定：企業(yè)將貨物用于捐贈，一方面要確認視同銷售收入和視同銷售成本；另一方面按規(guī)定衡量該捐贈是公益性捐贈還是非公益性捐贈，如果是公益性捐贈，則要考慮是否超過了規(guī)定的捐贈稅前扣除限額，如果是非公益性捐贈，不得在稅前扣除。這里考慮視同銷售收入和視同銷售成本及同時考慮捐贈稅前扣除限額的思路要在做綜合題的時候特別注意。

舉例

某企業(yè)（增值稅一般納稅人，執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則）在2024年12月將一批自產(chǎn)貨物對外捐贈，該批貨物賬面成本80萬元，公允價值100萬元（不含稅）。

存在的稅會差異：

會計處理——該企業(yè)執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則，捐贈支出成本93萬元（成本80萬元+視同銷售增值稅13萬元）

借：營業(yè)外支出——捐贈支出　    93萬元

貸：存貨（產(chǎn)成品）          80萬元

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅）13萬元

稅法規(guī)定——按照國稅總局2016年第80號文件的規(guī)定，不論企業(yè)會計賬面如何記錄，稅法應(yīng)視為視同銷售和捐贈兩個行為。稅法的做法不影響會計利潤，但影響捐贈支出成本口徑。具體對比：

（1）該企業(yè)視同銷售收入100萬元和視同銷售成本80萬元都要體現(xiàn)在企業(yè)所得稅納稅申報表中，也要在《捐贈支出及納稅調(diào)整明細表》的賬載金額中體現(xiàn)。

（2）該企業(yè)應(yīng)按照公允價值計算增值稅銷項稅=100×13%=13（萬元）。

（3）確定捐贈成本和納稅調(diào)整。近幾年企業(yè)所得稅納稅申報表調(diào)整之后，捐贈成本和納稅調(diào)整規(guī)則非常明確。即稅法口徑捐贈成本113萬元。

調(diào)整過程：視同銷售毛利調(diào)增20萬元-捐贈支出成本調(diào)增20萬元+捐贈超限額數(shù)

調(diào)整結(jié)果：捐贈超限額數(shù)調(diào)增所得。

點撥

上述舉例解答體現(xiàn)的政策，是針對實行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)而言的，也體現(xiàn)了CPA考試要求考生掌握的企業(yè)會計規(guī)則為基礎(chǔ)。現(xiàn)實中執(zhí)行小企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)不少，但考試一般考執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的涉稅業(yè)務(wù)，即上述例題體現(xiàn)的政策。

由于現(xiàn)實中有大量小企業(yè)執(zhí)行小企業(yè)會計準(zhǔn)則，小企業(yè)的上述捐贈行為的處理與大企業(yè)不同：小企業(yè)會計準(zhǔn)則的很多要求與稅法規(guī)定一致，目的是適應(yīng)小企業(yè)的核算水平，減少納稅調(diào)整。

希望深入學(xué)習(xí)的考生可關(guān)注企業(yè)所得稅A105000《納稅調(diào)整項目明細表》填報說明和A105070《捐贈支出及納稅調(diào)整明細表》填報說明。

第六，企業(yè)發(fā)生的超標(biāo)準(zhǔn)的公益性捐贈，當(dāng)年不得扣除，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，但結(jié)轉(zhuǎn)年限自捐贈發(fā)生年度的次年起最長不得超過3年。企業(yè)在對公益性捐贈支出計算扣除時，應(yīng)先扣除以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的捐贈支出，再扣除當(dāng)年發(fā)生的捐贈支出。即結(jié)轉(zhuǎn)后，先發(fā)生的支出先扣除。

點撥

公益性捐贈支出跨年扣除步驟：

①計算限額，先捐先扣；

②限額余額與本年數(shù)較小者，稅前扣除；

③上年有結(jié)轉(zhuǎn)額時限額大于本年發(fā)生額的金額會有調(diào)減所得的計算步驟。

舉例

居民企業(yè)甲2023年當(dāng)年僅有一筆發(fā)生在11月的符合公益性捐贈條件的慈善捐贈130萬元，在2024年年初對2023年所得稅匯算清繳時，得知該企業(yè)年度會計利潤900萬元，無其他納稅調(diào)整金額。該企業(yè)2024年度發(fā)生公益性捐贈200萬元，2024年度會計利潤1000萬元，無其他納稅調(diào)整金額，則：

2023年度捐贈扣除限額=900×12%=108（萬元）；

企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額=900+130-108=922（萬元）；

公益性捐贈超支結(jié)轉(zhuǎn)=130-108=22（萬元）。

2024年度捐贈扣除限額=1000×12%=120（萬元）。

在對公益性捐贈支出計算扣除時，應(yīng)先扣除以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的捐贈支出，再扣除當(dāng)年發(fā)生的捐贈支出。所以本題應(yīng)先扣除上年超限額結(jié)轉(zhuǎn)的22萬元，再扣除本年度發(fā)生的=120-22=98（萬元）。

企業(yè)應(yīng)納稅所得額=1000+200-22（上年結(jié)轉(zhuǎn)額）-98（本年可扣除額）=1080（萬元）。

2024年度結(jié)轉(zhuǎn)至以后年度扣除的捐贈額=200-98=102（萬元）。

假設(shè)2024年實際捐贈100萬元；則：

2024年度捐贈扣除限額=1000×12%=120（萬元），在對公益性捐贈支出計算扣除時，應(yīng)先扣除以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的捐贈支出，再扣除當(dāng)年發(fā)生的捐贈支出。所以本題應(yīng)先扣除上年超限額結(jié)轉(zhuǎn)的22萬元，再扣除本年度發(fā)生的=120-22=98（萬元），2024年共扣除捐贈額120萬元，賬面發(fā)生100萬元，應(yīng)調(diào)減所得20萬元。

企業(yè)應(yīng)納稅所得額=1000-20=980（萬元）。

或=1000+100-22-98=980（萬元）

2024年度結(jié)轉(zhuǎn)至以后年度扣除的捐贈額=100-98=2（萬元）。

13.有關(guān)資產(chǎn)的費用

（1）企業(yè)轉(zhuǎn)讓各類固定資產(chǎn)發(fā)生的費用，允許扣除。

（2）企業(yè)按規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊費、無形資產(chǎn)的攤銷費，準(zhǔn)予扣除。

點撥

企業(yè)轉(zhuǎn)讓各類固定資產(chǎn)發(fā)生的費用包括清理費用。企業(yè)轉(zhuǎn)售固定資產(chǎn)的損益，記入資產(chǎn)處置損益或營業(yè)外收入（支出）賬戶影響應(yīng)納稅所得額。

14.總機構(gòu)分攤的費用

非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機構(gòu)、場所，就其中國境外總機構(gòu)發(fā)生的與該機構(gòu)、場所生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的費用，能夠提供總機構(gòu)出具的費用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件，并合理分攤的，準(zhǔn)予扣除。

15.資產(chǎn)損失

（1）企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的固定資產(chǎn)和流動資產(chǎn)盤虧、毀損凈損失，準(zhǔn)予扣除。

（2）企業(yè)因存貨盤虧、毀損、報廢、被盜等原因不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額，應(yīng)視同企業(yè)資產(chǎn)損失，準(zhǔn)予與存貨損失合并在企業(yè)所得稅前按規(guī)定扣除。

16.其他項目

如會員費、合理的會議費、差旅費、違約金、訴訟費用等，準(zhǔn)予扣除。

17.手續(xù)費及傭金支出

對于與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費、傭金支出有五個方面的限制：

第一，手續(xù)費、傭金有支付對象限制。

手續(xù)費、傭金的支付對象不能是本企業(yè)的人員（含雇員、代理人、代表人等），也不能是對方單位的人員。手續(xù)費、傭金的支付對象應(yīng)該是具有合法經(jīng)營資格的中介服務(wù)機構(gòu)或個人。

企業(yè)應(yīng)與具有合法經(jīng)營資格的中介服務(wù)企業(yè)或個人簽訂代辦協(xié)議或合同，并按國家有關(guān)規(guī)定支付手續(xù)費及傭金。

第二，手續(xù)費及傭金支出有計算基數(shù)和開支比例限制。

點撥1

職工教育經(jīng)費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費、保險企業(yè)的手續(xù)費及傭金支出跨年扣除步驟：

①先算限額，扣本年數(shù)；

②限額余額與結(jié)轉(zhuǎn)未扣除額較小者，扣結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)；

③以前年份結(jié)轉(zhuǎn)本年扣除的金額調(diào)減所得。

點撥2

以傭金（手續(xù)費）收入為主營業(yè)務(wù)收入的企業(yè)，為取得傭金（手續(xù)費）而發(fā)生的傭金（手續(xù)費）支出是營業(yè)成本，而不是銷售費用；且其傭金（手續(xù)費）支出沒有扣除限額標(biāo)準(zhǔn)，準(zhǔn)予據(jù)實扣除。

第三，手續(xù)費及傭金支出不能計入回扣、業(yè)務(wù)提成、返利、進場費等費用。

第四，手續(xù)費和傭金有支付方式限制。

除委托個人代理外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式支付的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。

第五，權(quán)益化的手續(xù)費、傭金不得扣除。

如企業(yè)為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機構(gòu)的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。

18.企業(yè)維簡費支出（教材P189）

維簡費指的是從成本費用中提取的專用于維持簡單再生產(chǎn)的資金。從會計核算角度看，維簡費的提取影響成本費用，能否得到稅法認可進行所得稅前的扣除，2013年之前，不同行業(yè)有不同的規(guī)定。自2013年1月1日起，各行業(yè)維簡費的基本規(guī)則進行了統(tǒng)一。

（1）實際發(fā)生的開支區(qū)分收益性支出與資本性支出——企業(yè)實際發(fā)生的維簡費支出，屬于收益性支出的，可作為當(dāng)期費用在稅前扣除；屬于資本性支出的，應(yīng)計入有關(guān)資產(chǎn)成本，并按企業(yè)所得稅法規(guī)定計提折舊或攤銷費用在稅前扣除。

（2）不認可預(yù)提的方式——企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定預(yù)提的維簡費，不得在當(dāng)期稅前扣除。

2013年之前，煤礦企業(yè)維簡費支出執(zhí)行的就是上述政策，但其他行業(yè)沒有具體規(guī)定，導(dǎo)致非煤礦企業(yè)無所適從，各地執(zhí)行口徑也有差異。2013年1月1日起，各行業(yè)企業(yè)維簡費處理規(guī)定都與煤礦企業(yè)維簡費的稅收政策類同。因此，上述政策對煤礦企業(yè)而言沒有變化，前后一致，但一些非煤礦企業(yè)就有可能會有前后政策的變化。對于本規(guī)定實施前，企業(yè)按照有關(guān)規(guī)定提取且已在當(dāng)期稅前扣除的維簡費，按以下規(guī)定處理：

19.對企業(yè)依據(jù)財務(wù)會計制度規(guī)定，并實際在財務(wù)會計處理上已確認的支出，凡沒有超過《企業(yè)所得稅法》和有關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)的，可按企業(yè)實際會計處理確認的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計算其應(yīng)納稅所得額。

點撥

根據(jù)規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)財務(wù)、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算。但企業(yè)按照會計要求確認的支出，沒有超過稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)和范圍的，如企業(yè)設(shè)定廠房折舊年限為30年，稅法規(guī)定的最低折舊年限為20年，會計折舊年限沒有低于稅法規(guī)定的最低年限，為減少會計與稅法差異的調(diào)整，便于稅收征管，企業(yè)按照會計要求確認的支出，在稅務(wù)處理時，將不再進行調(diào)整。

20.企業(yè)參與政府統(tǒng)一組織的棚戶區(qū)改造支出

企業(yè)參與政府統(tǒng)一組織的工礦（含中央下放煤礦）棚戶區(qū)改造、林區(qū)棚戶區(qū)改造、墾區(qū)危房改造并同時符合規(guī)定6項條件的棚戶區(qū)改造支出，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前扣除。在企業(yè)所得稅年度納稅申報時，企業(yè)應(yīng)向主管稅務(wù)機關(guān)提供其棚戶區(qū)改造支出同時符合6項規(guī)定條件的書面說明材料。

21.金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)政策

除涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款外的金融企業(yè)貸款，損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除按以下規(guī)定處理。

（1）準(zhǔn)予稅前提取貸款損失準(zhǔn)備金的范圍：

（2）金融企業(yè)準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金計算公式如下：

準(zhǔn)予當(dāng)年稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金=本年末準(zhǔn)予提取貸款損失準(zhǔn)備金的貸款資產(chǎn)余額×1%-截至上年末已在稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金的余額

金融企業(yè)按上述公式計算的數(shù)額如為負數(shù)，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)增當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。

（3）金融企業(yè)發(fā)生的符合條件的貸款損失，應(yīng)先沖減已在稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金，不足沖減部分可據(jù)實在計算當(dāng)年應(yīng)納稅所得額時扣除。

歸納

主要扣除規(guī)則及結(jié)轉(zhuǎn)扣除項目：

（1）主要扣除規(guī)則

（2）超過稅法規(guī)定的年度列支限額，但可結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除的項目：

①職工教育經(jīng)費；

②廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費；

③保險企業(yè)手續(xù)費及傭金支出；

④公益性捐贈支出（3年）。

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注：以上內(nèi)容選自劉穎老師注會《稅法》科目基礎(chǔ)班授課講義

（本文是東奧會計在線原創(chuàng)文章，轉(zhuǎn)載請注明來自東奧會計在線）